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新企业所得税法对于地下经济的影响

内容摘要：地下经济作为未被官方GDP 进行记录并施以赋税的经济活动的总和，其规模在全球大多数国家中呈不断扩大趋势。近年来中国地下经济也在经济市场化进程中悄无声息地发展。地下经济的成因之一是由于税率和税制的不完善引起的。企业所得税法已经在十届全国人大五次会议上高票表决通过，将于2008年1月1日正式实施。本文从经济学角度研究了企业所得税法对地下经济的影响。 　　

关键词：新企业所得税法，地下经济，影响 　　

任何一个经济体都存在两种经济，一种是合法的已经申报纳税并计入GDP的合法经济，还有一种就是在各个国家都日益膨胀的地下经济。中国有成千上万的企业并没有履行它们的纳税义务，这一部分的产出也不计入GDP。根据夏兴园、万安培等人(1993)研究，上世纪80年代上半期我国地下经济规模占国民收入比重10%以上，最高时很可能高达20%-30%。夏南星(2000)用现金比率法计算得出我国地下经济占GDP 比重在1988年到1994年期间一直高于20%。根据罗磊(2005)的研究，即使在1994年之后地下经济规模降低，但也一直维持在占GDP大约5%左右的水平。地下经济的存在对于GDP测算、财政收入、收入分配等都有重大影响。　　一、地下经济的含义及其特征 　　

“地下经济”这一概念是1977年由意大利经济学家杰尔吉·福阿(Giorgio Fua)首先提出来，但地下经济的存在却可谓源远流长。就其非法的经济活动而言，从阶级的产生、国家的出现、国家法律和法令的颁布之时起，逃避法律和法令的地下经济活动就已出现，其历史与国家法律和法令的存在一样久远。但直到今天，世界各国的经济学和社会学专家们尚未在概念上对这一特殊的社会经济现象形成比较统一的认识。　　

由于对“地下经济”一词，尚未有统一公认的解释，各国研究者们纷纷从不同的角度提出自己的看法。目前，理论界较为流行的几种有： 　　

《世界经济百科全书》指出：“所谓‘地下经济’就是为逃避税收和其他财政负担，在官方正式登记注册的生产活动以外的其他经济活动，包括家庭包工、第二职业和未注册的外籍劳工、各种临时工、季节工等。”美国经济学家李朴·班·维克尔认为：“地下经济就是逃避税收和种种管制，未向政府部门申报的经济行为。”德国经济学家玛丽J·韦尔芬斯则认为：“地下经济是私人从事的一切经济活动——生产部门和非生产部门未纳入经济管理计划和官方统计之中的一切经济活动总称。”而前苏联经济学家T·科里亚基那博士则将地下经济定义为：法律禁止的活动。　　

由于研究者所处社会环境及其代表的利益等因素的影响，在定义的价值取向上必定具有一定的倾向性，所以，上述种种解释不能全面概括地下经济活动的内涵，但都反映了这一经济形式所具有的主要本质特征： 　　

1. 其经济活动未纳入官方统计的国民生产总值之内； 　　

2.其活动无论合法还是非法，都存在着税款的偷漏。　　

一般说来，“地下经济”是指“政府无法控制与管理，其产值和收入不申报、未纳入国民生产总值的经济活动。” 　　二、新的企业所得税法对地下经济的影响 　　

(一)税率对地下经济的影响 　　

谈到地下经济活动，多数是与纳税、逃税、避税密切相关的。历史验证：税率愈高，地下经济就愈猖獗，税收就会愈少。所以在某种程度上讲，税率可以充当地下经济猖獗与否的指示器。一般说来，它们之间呈正相关关系，即税率越高，人们收入的很大一部分会转化为税金，于是会产生隐瞒收入的动机，因而偷逃税收的面愈广，诚实纳税的人愈少，从事“地下经济”的人愈多，“地下经济”的规模也就愈大。美国经济学家李扑·班·维克尔在拉弗曲线的基础上分析研究了“地下经济”与税率的关系，并提出了著名的维克尔曲线。该曲线基本正确地反映了“地下经济”规模随税率变化的趋势。但是，有一类“地下经济”活动，如贩毒、制黄、拐卖人口等等，即使在税率为零的情况下，从事这类活动的成本收益率仍然远远高于从事地上经济活动的成本收益率。因此考虑到贩毒等“地下经济”活动受税率变化影响较小等因素(即使税率为零，贩毒、制黄等非法经济活动仍不可能完全消失)，对该曲线应进行第一次修正(如图)。　　

根据修正的维克尔曲线，“地下经济”规模与税率之间总是保持正向关系。在其他条件不变的情况下，当税率为零时，税收当然为零，同时也就不存在偷逃税的人，此时“地下经济”的规模最小，主要表现为贩毒、制黄、拐卖人口等非法“地下经济”活动；当税率提高、税收增加时，偷逃税也开始出现，且规模随着税率的提高而不断扩大；当税率超过E 点时，税收反而减少，此时“地下经济”规模的增长速度不断加快；当税率为1OO%时，税收为零，地上经济全部由“地上”转入“地下”，“地下经济”的规模最大。 　　但维克尔曲线在中国的运用与在国外有所不同。在中国，地下经济的发展不仅与税率有着直接的关系，中国从事经济活动除了缴纳必要的税款之外，还有就是各种费用和摊派，这一部分占到了企业成本的一大部分。除此之外，与中国人的“从众”心理以及其他一些传统社会文化背景有关。中国经历漫长的封建社会所形成的小农意识仍广泛存在(尤其在一些不发达地区)，看到有人通过地下经济赚了钱却没有被惩处，就一定会有更多的人蜂拥效仿。通过这些类似外部因素的作用，地下经济的规模与税率之间的关联度将会降低。基于以上分析，我们将维克尔曲线进一步修正，将在上一次移动的基础上再次下移并变成一条正则拟凹的曲线(如图)。下移是因为“从众效应”等一系列外生变量的作用；曲线的特殊形状则是因为税率与地下经济的关联由于外因的影响而降低即弹性下降，而且我们还把制度因素考虑到了曲线中。　　

新税法将现行的内资企业、外资企业各自的所得税法合二为一，并将名义税率确定为25%(第四条第一款)，相对于现行两部税法33%的名义税率，统一降低了8个百分点。由于一些外资企业原来可以享受24%或15%的低税率优惠，因此外资企业的实际税率是略有上升的，内资企业的税负则相对减轻。根据钟炜的研究，一般内资企业对于税收因素的影响比较敏感，或者说是富有弹性的，内资企业税率降低意味着避税的收益减少，必然会使一部分地下经济走到地上。对于外资企业来讲，对税率的提高似乎并不会使他们增加避税偷税的激励。外资企业对于税收因素的影响比较缺乏弹性。随着中国经济的发展和市场的不断扩大，经济体制和法制的不断健全，外资企业进入中国比较看重的是发展的环境和整体市场的扩大以及充足的有技能的劳动力供应和富有效率的政府管理体制，因此他们对于税率的变化不具有较大的弹性，即使税率有所提高也不会转入地下经营。　　

(二)税收优惠政策对地下经济的影响 　　

根据我国之前的外资企业所得税法，外资企业可以享受到内资企业所不能享受的优惠政策，所以有些外资企业便千方百计地利用中外合资企业的身份骗取国家减免税款的优惠待遇，转移利润，偷逃税款。也有些外资企业利用我国从国外进口原材料，生产产品后返销国外，及“两头在外”的三资企业实行优惠政策，进行非法内部交易，转移利润以所谓合法的方式避税。优惠政策在一些不法商家手里却成为弄虚作假、骗费逃税的“通行证”。　　

新企业所得税法对外资企业的税收优惠措施的取消，在一定程度上降低了“假外资”的产生，也防止了外资企业以中外合资身份骗取减免税款。优惠政策从以地区为标准转移到以产业为标准，防止了商品的地区间的走私、企业的异地注册本地生产等地下经济活动的发展。　　

(三)纳税对象的重新定义对地下经济的影响 　　

在新税法实施之前，我国目前现行的内资企业所得税法在确定纳税主体时，以独立核算的企业或组织为纳税人，不考虑其是法人还是自然人。对纳税人界定模糊，缺少法律依据，与国际惯例和目前我国体制改革发展的现阶段已经不适应。其一，“独立核算”这一概念是计划经济时代的产物。我国已经进入市场经济发展比较完善的今天，大量涌现出企业与企业之间的资金的相互渗透，相互兼并，组建各种形式的企业集团、股份公司、跨国公司等等，其财务核算方式各异。独立核算的企业或组织在实际工作中难以确认。税务部门在确定纳税主体时，对营利非营利单位难以准确划分，使一些单位通过非法手段合法避税。同时，还造成了对于企业和个人所得税的主体交叉，导致征纳双方在政策执行上的偏差与混乱，税负不公平。个人独资企业和合伙制企业往往会在缴纳企业所得税后，还要缴纳个人所得税，这就大大加重了个人独资和合伙制企业的税收负担，也促使很多企业走上地下经济的路子。　　新税法取消了现行内资税法中有关以“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定。同时，将纳税人的范围确定为企业和其他取得收入的组织，这与现行税法的有关规定是基本一致的。新的企业所得税法同时规定个人独资企业和合伙企业不适用本法。避免对于个人重复征税，减轻了企业负担。　　

(四)强化反避税措施对地下经济的影响 　　新的企业所得税法强化了对于反避税所采取的措施。新税法将收入总额界定为“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”(新企业所得税法第六条)，同时，新税法对“不征税收入”也做了明确规定(新企业所得税法第七条)，即财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入。新税法还将国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益等，规定为“免税收入”(新企业所得税法第二十六条)，明确了企业所得税的应税所得范围。避免了由于企业所得税应税额的确定不清所引起的税收流失和由此产生的腐败等地下经济活动。　　新企业所得税法改变了过去内资、外资企业所得税在成本费用等扣除方面规定不一致的缺陷，新税法还对特别纳税进行了调整。为防范避税行为，新税法规定对补征税款将加收利息。当前，一些企业运用各种避税手段规避所得税的现象日趋严重，避税与反避税的斗争日益激烈。为了防范各种避税行为，新税法借鉴国际惯例，对防止关联方转让定价做了明确规定，同时增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序和对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税手段，有利于防范和制止避税行为，维护国家利益。　

三、结论及建议 　　

综上所述，新的企业所得税法的实施有助于抑制地下经济的存在和发展。地下经济的存在与否，还要看存在的成本与收益分析。如果税率过高，对地下经济的惩罚性措施不够严厉，作为地下经济存在就比合法经济更经济；如果税率降低到的一定程度，政府采取更严厉的反避税措施，那么地下经济存在的成本就会比较大，受益比较小，必然导致地下经济向地上转移。